• Главная
• Новое
• Популярное
• Карта сайта
• Поиск
• Контакты

Методы амортизации

В зарубежной практике приняты различные методы амортизации основных средств, с помощью которых делается попытка наиболее правильно отразить характер их использования на предприятии. Основными методами амортизации являются следующие:

метод линейного списания (straight line method);

производственный метод (production method);

метод суммы чисел лет (sum of the years' digits method);

метод снижающейся балансовой стоимости (declining balance).

Суть метода линейного списания состоит в том, что стоимость основного средства списывается равными частями в течение всего срока его полезного использования. Данный метод основывается на предположении, что основное средство равномерно используется в процессе хозяйственной деятельности предприятия. При этом амортизируется не вся первоначальная стоимость, а только ее часть - амортизируемая величина, которая должна быть "отработана" в течение срока полезного использования (часть первоначальной стоимости, равная ликвидационной стоимости, будет реализована в момент выбытия основного средства).

Ежегодные амортизационные расходы рассчитываются путем деления амортизируемой величины на срок полезного использования. Величина, обратная сроку полезного использования, называется нормой амортизации и указывается в процентах. Формула для расчета ежегодной амортизации выглядит следующим образом:

АР = (ПС - ЛС) : СПИ = (ПС - ЛС) х НА, (5.7)

где АР - амортизационные расходы;

ПС - первоначальная стоимость;

ЛС - ликвидационная стоимость;

СПИ - срок полезного использования;

НА - норма амортизации.

Производственный метод основан на предположении, что каждый год в качестве амортизационных расходов должна списываться только та часть стоимости основного средства, которая соответствует его выработке в конкретном году. В связи с этим для расчета амортизации необходимо каждый год определять долю выработки в данном году по отношению к оцениваемой суммарной выработке основного средства. Отметим, что срок полезного использования может быть определен как общее количество произведенных единиц, которое предприятие ожидает получить в результате использования основного средства, т.е. как суммарная выработка.

В качестве показателей выработки основного средства могут выступать различные натуральные показатели, характеризующие его использование (часы работы, количество единиц произведенной продукции, километры пробега и т.д.). Как и при предыдущем методе, амортизации подлежит лишь амортизируемая величина. Таким образом, для расчета амортизационных расходов за отчетный год амортизируемая величина умножается на долю выработки отчетного года в общей величине оцениваемой суммарной выработки. Формула для расчета ежегодной амортизации выглядит следующим образом:

АР = (ПС - ЛС) х ГВ : ОВ, (5.8)

где ГВ - годовая выработка (выработка данного конкретного года);

ОВ - оцениваемая суммарная выработка.

Следующие два метода относятся к методам ускоренной амортизации, согласно которым в первые годы эксплуатации основного средства амортизация выше, чем в последующие. Данные методы основаны на том факте, что в начале срока полезного использования основное средство работает более интенсивно.

Метод суммы чисел лет представляет собой математическую модель, согласно которой ежегодно рассчитываются определенные коэффициенты амортизации; в их числителе отражается оставшееся количество лет срока полезного использования, в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования. Например, если срок полезного использования основного средства составляет три года, то сумма чисел лет равна 6 (1 + 2 + 3); коэффициент для первого года - 3/6, для второго - 2/6, для третьего - 1/6. Данный коэффициент умножается на амортизируемую величину, что дает величину ежегодных амортизационных расходов. Формула для расчета ежегодной амортизации выглядит следующим образом:

АР = К х (ПС - ЛС), (5.9)

где К - коэффициент амортизации.

В соответствии с методом снижающейся балансовой стоимости амортизационные расходы рассчитываются на основе балансовой стоимости. Амортизационные расходы за отчетный год определяются путем умножения нормы амортизации на балансовую стоимость основного средства на начало отчетного года. Норма амортизации берется из метода линейного списания обычно с коэффициентом от 1,5 до 2. Наиболее распространен коэффициент 2; в этом случае метод называется методом двойного снижения балансовой стоимости (double declining balance). Отметим, что в отличие от предыдущих методов расчеты ведутся не на основе амортизируемой величины, а на основе балансовой стоимости. Ликвидационная стоимость участвует в расчете только в последний год срока полезного использования, когда общий алгоритм расчета не используется, а амортизационные расходы определяются как разница между балансовой стоимостью основного средства на начало отчетного года и ликвидационной стоимостью.

Предприятие самостоятельно определяет момент начала начисления амортизации. В частности, амортизация может начисляться: с месяца приобретения, если основное средство приобретено до 15-го числа; со следующего месяца, если оно приобретено после 15-го числа; в год приобретения - целиком за год, в год выбытия - ноль; в год приобретения и в год выбытия - 1/2 годовой амортизации и др.

Проводка по начислению амортизации основных средств выглядит следующим образом:

Амортизационные расходы

Накопленная амортизация

Амортизационные расходы отражаются в отчете о прибылях и убытках. Счет накопленной амортизации является контрсчетом к счету основного средства и в балансе отражается в активе с минусом: вычитается из первоначальной стоимости основного средства. Проводка по начислению амортизации является корректирующей (оценочная корректировка) и делается на последнюю дату отчетного периода.

Рассмотрим подробнее результаты использования различных методов амортизации на условиях общего для всех методов примера.

Пример 5.6. Компания приобрела автомобиль 1 января 20Х1 г. за $10 000. Это основное средство предполагается использовать в течение пяти лет или до момента, когда пробег составит 100 000 км. Ликвидационная стоимость оценивается в $1000. Согласно учетной политике компании амортизация начинается с месяца приобретения, если основное средство приобретено до 15-го числа, и со следующего - если после.

Метод линейного списания

Амортизация начисляется равными долями в течение срока полезного использования. Ежегодные амортизационные расходы равны $1800 ((100 000 - 1000) : 5).

На конец пятого года несамортизированной остается ликвидационная стоимость.

Производственный метод

Для расчета амортизационных расходов необходимы данные о выработке основного средства за каждый год. Предположим, что пробег автомобиля за первый год составил 28 000 км, за второй - 23 000 км, за третий - 18 000 км, за четвертый - 20 000 км, за пятый - 11 000 км.

Для расчета амортизационных расходов за год амортизируемую величину умножают на долю выработки данного года в общей оцениваемой выработке. Амортизационные расходы составят:

за первый год - $2520 ((10 000 - 1000) х 28 000 : 100 000);

за второй год - $2070 ((10 000 - 1000) х 23 000 : 100 000);

за третий год - $1620 ((10 000 - 1000) х 18 000 : 100 000);

за четвертый год - $1800 ((10 000 - 1000) х 20 000 : 100 000);

за пятый год - $990 ((10 000 - 1000) х 11 000 : 100 000).

В таблице 2 представлены результаты использования данного метода.

Метод суммы чисел лет

Для расчета ежегодных амортизационных отчислений используют коэффициенты амортизации. Сначала определяется сумма чисел лет срока полезного использования основного средства. В нашем примере она равна 15 (1 + 2 + 3 + 4 + 5). Коэффициент амортизации в первый год будет равен 5/15, во второй - 4/15, втретий - 3/15, в четвертый - 2/15, в пятый - 1/15.

Амортизационные расходы составят:

за первый год - $3000 ((10 000 - 1000) х 5 : 15);

за второй год - $2400 ((10 000 - 1000) х 4 : 15);

за третий год - $1800 ((10 000 - 1000) х 3 : 15);

за четвертый год - $1200 ((10 000 - 1000) х 2 : 15);

за пятый год - $600 ((10 000 - 1000) х 1 : 15).

В таблице 3 представлены результаты использования данного метода.

Метод двойного снижения балансовой стоимости

Для расчетов ежегодных расходов на амортизацию балансовую стоимость основного средства на начало отчетного года необходимо умножать на удвоенную норму амортизации из метода линейного списания. Удвоенная норма амортизации равна 40% (2 х 1 : 5). Алгоритм меняется только для последнего года, когда амортизационные расходы рассчитываются как разница между балансовой стоимостью на начало отчетного года и ликвидационной стоимостью. Амортизационные расходы составят:

за первый год - $4000 (40% х 10 000);

за второй год - $2400 (40% х (10 000 - 4000));

за третий год - $1440 (40% х (10 000 - 6400));

за четвертый год - $864 (40% х (10 000 - 7840));

за пятый год - $296 ((10 000 - 8704) - 1000).

В таблице 4 представлены результаты использования данного метода.

Расчеты амортизационных расходов базируются на ряде оценок. Оцениваются срок полезного использования, ликвидационная стоимость, выбирается метод амортизации. Поскольку эти оценки делаются на момент приобретения основного средства исходя из предполагаемых условий его использования, то с изменением этих условий (как внутренних, например интенсивности использования основного средства, так и внешних, например изменения цен на рынках подержанных основных средств) может появиться необходимость в изменении оценок. Возможны следующие изменения оценок, связанных с расчетом амортизации основных средств:

изменение срока полезного использования;

изменение ликвидационной стоимости;

изменение метода амортизации.

Общее правило состоит в следующем: новая величина амортизационных расходов рассчитывается путем распределения оставшейся балансовой стоимости на новый оставшийся срок полезного использования исходя из новых предположений о ликвидационной стоимости новым методом амортизации.

Пример 5.7 (продолжение примера 5.6). Напомним условие. Компания приобретает автомобиль 1 января 20Х1 г. за $10000. Предполагается, что данное основное средство будет использоваться пять лет. Ликвидационная стоимость оценивается в $1000. Согласно учетной политике компании амортизация начинается с месяца приобретения, если основное средство приобретено до 15-го числа, и со следующего месяца, если оно приобретено после этой даты. Амортизация основных средств начисляется методом линейного списания. Амортизационные расходы равны $1800 ((10 000 - 1000) : 5).

В конце третьего года становится очевидным, что автомобиль прослужит еще три года, а не два (как предполагалось ранее), и его ликвидационная стоимость будет равна $500.

Балансовая стоимость основного средства на начало третьего года равна $6400 (табл. 1 из примера 5.6). Новый предполагаемый срок полезного использования составит 4 года (третий, четвертый, пятый и шестой годы). Новые амортизационные расходы равны $1475 ((6400 - 500) : 4).

Согласно международным стандартам изменение срока полезного использования и метода амортизации являются изменением учетных оценок, т.е. в результате внесенных изменений корректируются только амортизационные расходы текущего и последующих учетных периодов.

Согласно американским стандартам изменение срока полезного использования считается изменением учетных оценок, а изменение метода амортизации - изменением учетной политики (рассчитывается влияние данного изменения на результаты деятельности компании, которое отражается как экстраординарные прибыли и убытки в разделе "Изменение учетной политики" отчета о прибылях и убытках).

Поскольку основные средства имеют длительный срок использования, велика вероятность того, что они потребуют ремонта. Ремонт основных средств может быть как текущим, так и капитальным.

Согласно американским стандартам затраты на ремонт и поддержание основных средств в рабочем состоянии могут быть ординарными и экстраординарными.

Ординарные затраты - это повторяющиеся, относительно небольшие затраты, которые позволяют поддерживать основное средство в рабочем состоянии и не ведут ни к существенному улучшению характеристик использования (например, мощности), ни к увеличению срока полезного использования основного средства. В данном случае речь идет о текущем ремонте. Такие затраты учитываются как расходы того отчетного периода, когда они возникли.

Экстраординарные затраты - это редкие, достаточно большие затраты, которые ведут либо к изменению характеристик использования, либо к увеличению срока полезного использования основного средства. В данном случае речь идет о капитальном ремонте. Затраты, ведущие к улучшению характеристик использования, увеличивают первоначальную стоимость основного средства, а затраты, ведущие к увеличению срока полезного использования, учитываются как уменьшение накопленной амортизации. Соответственно возможны два варианта проводок:

1) Основные средства

Денежные средства (или другие затраченные активы)

2) Накопленная амортизация (износ основных средств)

Денежные средства (или другие затраченные активы)

Международные стандарты определяют общее правило для всех последующих затрат, связанных с основными средствами. Такие затраты должны признаваться как расходы тех отчетных периодов, когда они понесены. Исключением являются случаи, когда последующие затраты с большой степенью вероятности ведут к увеличению первоначально оцененного притока экономических выгод от использования данного основного средства. Примерами таких затрат являются следующие:

- увеличение срока полезного использования основных средств за счет их модификации;

- увеличение производственной мощности основных средств;

- усовершенствование частей оборудования для существенного улучшения качества выпускаемой продукции;

- внедрение новых производственных процессов, обеспечивающих существенное снижение ранее рассчитанных операционных затрат, и т.п.

В этих случаях затраты относятся на увеличение балансовой стоимости основных средств. Отметим, что международные стандарты не специфицируют правила учета этих затрат (они могут относиться как на увеличение первоначальной стоимости, так и на уменьшение накопленной амортизации).